第一节 征税范围

一、征税范围的基本规定

根据《增值税暂行条例》的规定，在中国境内销售货物或者提供加工和修理修配劳务以及进口货物属于增值税的征税范围。

在中国境内销售货物或者提供加工、修理修配劳务，是指销售货物的起运地或者所在地在境内；提供的应税劳务发生在境内。

（一）销售货物和进口货物

销售货物指有偿转让货物的所有权。“有偿”包括从购买方取得货币、货物或者其他经济利益。

货物是指有形动产，包括电力、热力、气体在内；不包括不动产和无形资产。销售不动产、转让无形资产属于营业税的征税范围。

进口货物指由中国境外移送至中国境内的货物，包括贸易性和非贸易性的产品。进口货物的增值税由海关代征。个人携带或者邮寄进境自用物品的增值税，连同关税一并计征。具体办法由国务院关税税则委员会会同有关部门制定。

（二）提供加工、修理修配劳务

提供加工、修理修配劳务指有偿提供加工和修理修配劳务。加工是指受托加工货物，即委托方提供原料及主要材料，受托方按照委托方的要求，制造货物并收取加工费的业务；修理修配是指受托对损伤和丧失功能的货物进行修复，使其恢复原状和功能的业务。

从增值税与营业税的征税范围看，除加工、修理修配外，提供其他劳务均征收营业税。将提供加工、修理修配劳务包括在增值税的征税范围之内的主要原因，一是出于税负平衡考虑。虽然加工、修理修配均不发生货物所有权的转移，但对委托方而言，通过委托加工、修理修配形式获得所需产品与通过外购形式没有实质性差别；对受托方而言，利用客户提供的原材料（或者是受损伤或丧失功能的货物）进行生产与自行外购原材料进行生产实质上也没有差别。对加工、修理修配劳务若不征收增值税而征收营业税，对委托方而言通过委托加工、修理修配形式获得的“进项”即投入品已纳税款得不到抵扣，造成进项税额抵扣不平衡；对受托方而言则造成一般生产与加工、修理修配业务之间的税负不平衡。二是为了减少征管困难。由于加工、修理修配劳务的发生与生产环节是紧密关联的，如果将这两项劳务排除在增值税征税范围之外，在税收征纳中会产生对自产与加工或者自产与修理修配划分的困难。将提供加工、修理修配劳务（简称“应税劳务”）纳入增值税征税范围就解决了上述问题。

单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，不包括在征税范围内。单位或者个体工商户聘用的员工为本单位或者雇主提供加工、修理修配劳务，作为劳务提供上的“自产自用”本应视同对外销售劳务，但考虑到确定税基及征收管理操作上的困难，故免于征收增值税。

二、征税范围的特殊规定

（一）视同销售货物行为

销售货物一般是指有偿转让货物的所有权，但在某些情况下，货物的所有权并没有发生转让或者不是以有偿的形式发生的转让，《增值税暂行条例实施细则》对这类行为做出了专门规定。单位或者个体工商户的下列行为，视同销售货物，征收增值税。

（1）将货物交付其他单位或者个人代销。

（2）销售代销货物。

（3）设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送至其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。这里的“用于销售”，是指接受移送货物机构（简称受货机构）发生以下情形之一的经营行为：一是向购货方开具发票；二是向购货方收取货款。受货机构的货物移送行为有上述两项情形之一的，应当向所在地税务机关缴纳增值税；未发生上述两项情形的，则应由总机构统一缴纳增值税。如果受货机构只就部分货物向购买方开具发票或收取货款，则应当区别不同情况计算并分别向总机构所在地或分支机构所在地缴纳税款。

（4）将自产或者委托加工的货物用于非增值税应税项目。

（5）将自产、委托加工的货物用于集体福利或者个人消费。

（6）将自产、委托加工或者购进的货物作为投资，提供给其他单位或者个体工商户。

（7）将自产、委托加工或者购进的货物分配给股东或投资者。

（8）将自产、委托加工或者购进的货物无偿赠送其他单位或者个人。

从财务会计的角度，纳税人的上述行为并没有真正实现销售。税法之所以将其确定为视同销售货物而征收增值税的主要原因，一是保证增值税税款抵扣制度的实施，不致因发生上述行为而造成税款抵扣环节的中断。对委托代销、货物在同一纳税人异地不同机构间的移送调拨，虽然不转移货物所有权，还没有真正实现销售，但为了便于增值税的税收管辖，保持增值税链条的连续性，视同销售征税。二是避免因发生上述行为而造成货物销售的税收负担不平衡，也防止利用上述行为逃避纳税。纳税人将相应的货物用于上述几个方面，其投入品已纳税额已经作为进项税额抵扣，若对这些货物不征收增值税，会使其成为有抵扣权的免税货物，造成货物的不同使用方式、不同所有权转移方式，自产货物、委托加工货物与外购货物之间，货物投资、分配、赠送与货币投资、分配、赠送之间的税负差异，也易使纳税人利用上述行为逃避纳税。因此，对这些行为视同销售货物纳税。

这里需要注意的是：其一，只有“单位”和“个体工商户”的上述行为按照视同销售货物征税，不包括“其他个人”的上述行为。其二，单位和个体工商户将购进的货物用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费不视同销售货物征税，因为单位和个体工商户购进的货物用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费，是货物的最终消费者，购进的货物不得抵扣进项税额，承担了购进货物所含的增值税；如果单位和个体工商户在购进货物时已经抵扣了进项税额，应在将购进货物用于非增值税应税项目、集体福利或者个人消费时，将购进货物所含增值税从当期的进项税额中抵减。

（二）混合销售行为

一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。所谓非增值税应税劳务是指属于应缴纳营业税的交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务。混合销售行为中销售货物与提供非增值税应税劳务是由同一纳税人实现的，价款同时从同一购买方取得；非增值税应税劳务是为了销售货物而提供的，非增值税应税劳务与销售货物之间具有从属关系。

《增值税暂行条例实施细则》规定，除销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为以及财政部、国家税务总局规定的其他情形外，从事货物的生产、批发或零售的企业、企业性单位和个体工商户，以及从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。

以从事非增值税应税劳务为主，并兼营货物销售的单位与个人，其混合销售行为应视为销售非应税劳务，不征收增值税。但如果其设立单独的机构经营货物销售并单独核算，该单独机构应视为从事货物的生产、批发或零售的企业性单位，其发生的混合销售行为应当征收增值税。

纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额。

（1）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；

（2）财政部、国家税务总局规定的其他情形。

（三）兼营非增值税应税项目

兼营非增值税应税项目是指纳税人的销售行为既涉及货物销售或者提供增值税应税劳务，还涉及提供非增值税应税劳务。兼营非增值税应税项目行为中，销售货物或者提供增值税应税劳务与提供非增值税应税劳务不是发生在同一销售行为中，不是同时从同一购买者取得收入，提供的非增值税应税劳务与销售货物或者提供增值税应税劳务并无直接的联系和从属关系。

纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。

混合销售与兼营非增值税应税项目，两种行为虽然都有销售货物和提供劳务这两类经营项目，但混合销售强调的是在同一项销售行为中存在着两类经营项目的混合，销售货款及劳务价款是同时从一个购买者那里取得的；兼营非增值税应税项目强调的是在同一纳税人的经营活动中存在着两类经营项目，这两类经营项目不是在同一项销售行为中发生的，即销售货物和增值税应税劳务与提供非增值税应税劳务不是同时发生在同一购买者身上。

（四）特殊项目征税的规定

由于在流转环节增值税与营业税并行征收，为了避免在税收征纳中出现增值税与营业税征收范围的混淆，现行法规明确规定了某些特殊业务是否应当缴纳增值税。主要包括以下项目：

（1）货物期货（包括商品期货和贵金属期货），应当征收增值税，在期货的实物交割环节纳税。

（2）银行销售金银的业务，应当征收增值税。

（3）典当业的死当物品销售业务和寄售业代委托人销售物品的业务，应当征收增值税。

（4）因转让著作所有权而发生的销售电影母片、录像带母带、录音磁带母带的业务，以及因转让专利技术和非专利技术的所有权而发生的销售计算机软件的业务，不征收增值税。

（5）供应或开采未经加工的天然水（如水库供应农业灌溉用水，工厂自采地下水用于生产），不征收增值税。

（6）基本建设单位和从事建筑安装业务的企业附设的工厂、车间生产的水泥预制构件、其他构件或建筑材料，用于本单位或本企业的建筑工程的，在移送使用环节征收增值税；在建筑现场制造并直接用于本单位或本企业建筑工程的预制构件，不征收增值税。

（7）集邮商品的生产、调拨征收增值税。邮政部门销售集邮商品，征收营业税；邮政部门以外的其他单位与个人销售集邮商品，征收增值税。

（8）邮政部门发行报刊，征收营业税；邮政部门以外的其他单位和个人发行报刊，应当征收增值税。

（9）对拍卖行受托拍卖增值税应税货物，向买方收取的全部价款和价外费用，应当征收增值税。拍卖货物属免税货物范围的，经拍卖行所在地县级主管税务机关批准，可以免征增值税。对拍卖行向委托方收取的手续费征收营业税。

（10）对经中国人民银行批准经营融资租赁业务的单位所从事的融资租赁业务，无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方，均征收营业税，不征收增值税。其他单位从事的融资租赁业务，租赁的货物的所有权转让给承租方，征收增值税，不征收营业税；租赁的货物的所有权未转让给承租方，征收营业税，不征收增值税。

（11）转让企业全部产权是整体转让企业资产、债权、债务及劳动力的行为，因此，转让企业全部产权涉及的应税货物的转让，不属于增值税的征税范围，不征收增值税。纳税人在资产重组过程中将所属资产、负债及相关权利和义务转让给控股公司，但保留上市公司资格的行为，不属于整体转让企业产权行为。对其资产重组过程中涉及的应税货物转让等行为，应照章征收增值税。上述控股公司将受让获得的实物资产再投资给其他公司的行为，应照章征收增值税。对纳税人倒闭、破产、解散、停业后销售的货物，应按现行税法的规定征税。

（12）对从事热力、电力、燃气、自来水等公用事业的增值税纳税人收取的一次性费用，凡与货物的销售数量有直接关系的，征收增值税；凡与货物的销售数量无直接关系的，不征收增值税。

（13）纳税人销售软件产品并随同销售一并收取的软件安装费、维护费、培训费等收入，应按照增值税混合销售的有关规定征收增值税，并可享受软件产品增值税即征即退政策。对软件产品交付使用后，按期或按次收取的维护、技术服务费、培训费等不征收增值税。纳税人受托开发软件产品，著作权属于受托方的征收增值税，著作权属于委托方或属于双方共同拥有的不征收增值税。

（14）印刷企业接受出版单位委托，自行购买纸张，印刷有统一刊号（CN）以及采用国际标准书号编序的图书、报纸和杂志，按货物销售征收增值税。

（15）对增值税纳税人收取的会员费收入不征收增值税。