第一章　报表分析业务稽查案例分析

案例1　侥幸心理是产生税务危机的心理根源

一些企业在税收问题上弄虚作假，采取了试探性的实施方法，如果检查人员粗心大意或业务技能不过硬就很容易被蒙混过关。为了说明问题，我们在这里引用上海普誉财务咨询有限公司提供的一则案例：

◎稽查案例

新源股份有限公司在多年前实行了股份制改制(全部为个人股东)，为了快速扩张，在无资金投入的情况下，股东大会决定，以公司结余的资本公积转增股本并分配到各股东名下。2012年11月，新源股份有限公司作了“借：资本公积2,620万元，贷：实收资本2,620万元”的会计处理。

◎稽查过程

2013年7月，当地主管税务稽查局检查组至新源股份有限公司检查，当检查员钟岩看到了上述会计处理时，甲公司财务部徐经理拿出国家税务总局《关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》(国税发〔1997〕198号)，《通知》规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。”

钟岩查阅了新源股份有限公司股东大会决定，被检查年度资本公积相关明细账户及会计处理凭证，对照国税发〔1997〕198号文件的规定，初步判断此转股事项似乎不涉及个人所得税的问题。

那么，这里真的不缴个人所得税吗？

如果我们再对照国税函〔1998〕289号文件，就可以发现，该文件对国税发〔1997〕198号文件已进行了补充说明：国税发〔1997〕198号文件中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应征个人所得税。

钟岩再次打开资本公积明细账户后，看到账页上写的就是“股票溢价”，这让钟岩一愣，新源股份有限公司怎么可能发行过股票呢？

但徐经理解释说，国税函〔1998〕289号文件没有明确“股票溢价发行收入”一定是上市公司的股票溢价发行收入，他们公司虽然没有上市，但股东所持股份同样属于对股东发行的股票，所以，他们公司的“股票溢价”应该属于国税函〔1998〕289号文件所规定的范畴。

针对徐经理的辩解，钟岩解释说，征税和不征税都必须有税法明确的规定，不应该凭企业自己的推理来执行。

紧接着，钟岩又看到新源股份有限公司会计报表上被检查年度年初的资本公积数近3,000万元，而盈余公积只有20多万元。钟岩仔细查阅后发现，就在被检查年度前一年的10月，甲公司作了如下会计处理：“借：盈余公积2,350万元，贷：资本公积——股票溢价2,350万元”。

徐经理解释说这是公司董事会决定的，财务上只是遵照执行。但钟岩分析说，董事会能有几位懂财务的呢？如果财务上不把此转账的利弊向董事解释清楚，董事会怎么可能轻易作出此转账决定呢？再说这样处理的后一步就涉及因转增股本带来的个人所得税纳税问题，所以，希望财务上能主动作出合理的解释。徐经理见钟岩一语中的，只好承认了问题的实质。

原来，甲公司之所以作上述会计处理，一是因为仅看到了国税发〔1997〕 198号文件关于股份制企业用资本公积金转增股本不征收个人所得税的规定，没有看到国税函〔1998〕289号文件的补充解释。二是由于甲公司盈余公积余额很大，而资本公积余额很小，为了逃避用盈余公积转增股本带来的大额个人所得税，便在前一年的10月将结余盈余公积中的2,350万元预先“潜伏”到“资本公积——股票溢价”，一年后见无人关注，便又自作聪明转入了实收资本。结果，新源股份有限公司因此不仅要继续代扣代缴应缴纳的个人所得税，而且还被处以应缴税款一倍的罚款。

◎案例分析

做税收筹划的人多了，涉税风险也就随之而来，特别是一些朋友带着侥幸心理做筹划，其风险就难以控制。笔者在专著《纳税筹划大败局》一书中收录了如下两则被认为具有“高难度”的筹划案例：

实例之一：新源股份有限企业(母公司，制造企业)将自己名下的一块地(约300亩)注入其子公司(房地产开发企业)B企业，用于增资扩股。该地块是三年前以1,000万元取得的，在注资时，当地资产评估机构评估其公允价值为3,000万元。母公司按成本价作如下核算：借记长期股权投资1,000万元，贷记无形资产1,000万元;子公司按评估价作如下核算：借记无形资产3,000万元，贷记实收资本3,000万元。

实例之二：甲企业是沿海某市的一家大型机床生产企业，2008年3月28日将本公司账面原值为1,000万元，已提折旧800万元的机床﹑现金200万元﹑应收账款300万元，应付账款300万元以及公司员工10人转让给西部某县的一家子公司乙企业，而在乙公司入账时，设备价款则按1,000万元作为固定资产计提折旧，其他项目则按转出金额入账。

上述两个案例存在一个共同的问题，就是财产转移过程中，入账财产的成本被明显地虚增了。对于财产转出企业来说，隐瞒了收入，而对于接受企业而言，则增加了投资成本，影响到未来的企业所得税。类似的现象，目前有越来越多的趋势。他们为什么要如此操作呢？有关企业的财税负责人道出了天机：这是他们进行税收筹划的策略。

他们非常有理由如此操作，因为他们研究了目前税务管理的手段和特点。对于日常财产转让交易，都是一对一的行为，价值确认比较简单，在此过程中操纵财产价值比较困难。但是在资产重组过程中，由于财产的转移与其相关联的债权、负债和劳动力结合在一起，操作转让财产的价值就比较隐蔽。更主要的是，日常财产转让都要求开具发票，而在资产重组过程中则没有这个要求，这就给人们操作财产价值、进而操作税收留下了空间。

他们操作得非常成功，特别是甲企业的筹划，由于两个企业不在同一个区域，而目前的税务管理是按区域划分的，相关问题往往不容易被税务机关发现。因此，两个企业资本运作和重组以后经营正常，税务稽查也没有发现其中的问题。只是他们的运气不好：两年以后，其相关资料被举报人分别送到税务稽查部门的案头，相应的问题才暴露出来……

就与股权投资和股权转让有关的资产受让而言，对于上述涉税事项的税务管理，到目前为止还没有文件作出具体的操作性规定。在实务过程中，企业发生此类行为，只是依据股权投资和股权转让合同作为核算相应资产的依据，部分地区如果再严格一点，就是要求有关企业提供会计师事务所的评估报告。换一句说，与股权投资和股权转让有关的资产的涉税处理，可以不依据发票处理。事实上，由于股权投资和股权转让业务往往属于免税事项，目前各地税务机关一般都不要求相关企业提供发票，主管税务机关也不为股权投资和股权转让相关的资产转让提供发票。可以说，这里是税务管理的薄弱环节之一。这就为少数存有侥幸心理的纳税人实施逃避纳税留下了管理上的漏洞。

许多朋友进行税收筹划热衷于寻找政策“漏洞”和税务管理的“软肋”，还美其名曰“打擦边球”，还有一些学院派学者利用“渔网理论”为这种“打擦边球”式的筹划做辩护。地球人都知道政策有“漏洞”，税务管理有“软肋”，纳税人如果能适当运用，可能会让税务机关“无奈”。但是笔者认为，利用“漏洞”和“软肋”侥幸“打擦边球”有风险，因为作为纳税人，你无法掌握其操作的分寸。而且更主要的是，一旦侥幸得手，后面的涉税风险往往会更大。税收筹划的本意是要规避涉税风险，而侥幸地让有关企业的涉税风险越来越大的筹划，又有什么意义呢？

◎稽查建议

在具体实务过程中检查人员必须注意，诸如新源股份有限公司的税收舞弊问题有金额大和时间长两个特点，而且往往表面上与税收无关，但检查人员如果仔细看，就会发现一定存在异常的会计处理，检查人员需要将同一账户中出现的相隔时间虽很长，但金额相同或合计后金额相等的事项联系起来分析，就比较容易看出疑点。