合伙公司两企业　费用政策存差异

通过前述案例分析我们可以发现，合伙企业和个人独资企业跟有限公司在经营成果上存在差异，但是，不能说谁优谁劣。那么为什么会出现这种情况呢？为了说明这个问题，我们在这里仍然以案例的形式加以阐述。

实务案例：

自由执业人李睿坤发现我国的职业教育存在很大的操作空间和发展空间，于2018年1月初，他和一个朋友合伙投资创办了一个教育咨询服务性企业。在开业的两年里，年收入大约为1000万元，计税利润在316万元左右。

业务分析：

在这样的情况下，他们是创办一个合伙企业好，还是注册一个有限公司好呢？

税收负担水平测算：

从税收策划的角度讲，经营平台的选择，关键是要看他们的经营项目以及经营过程中的操作空间是否足够大。当然，要回答广大投资人和企业家们关心的问题，还需要进行具体分析（为了分析简便，在这里我们利用公司作为分析对象分析时，计算工资的过程中不考虑专项扣除事项和“四金”对税收的影响）。

相关事项的静态分析：

（1）合伙企业的税收负担水平。

合伙企业在此利润水平下适用税率为35％，同时可以扣除投资者费用6万元/年，李睿坤和他的合伙人则应缴纳个人所得税：

[（316÷2-6）×35％-6.55]×2=93.3（万元）

也就是说，如果李睿坤和他的朋友成立合伙企业，根据现行政策，其税收负担率为：

93.3÷316×100％=29.53％

（2）有限责任公司的税收负担水平。

李睿坤如果和他的朋友共同成立的是有限公司，为了便于比较，李睿坤和他的朋友平时的工资也是每月5000元，那么，他们最终取得的收益需要缴纳两道税。其具体纳税情况计算如下。

其一，工资的税收负担。公司的投资者如果每月发放5000元工资，全年发放6万元工资，则免缴个人所得税。

其二，企业所得税。公司年度应缴纳企业所得税：

（316-6×2）×25％=76（万元）

其三，红利应缴纳个人所得税。投资者个人分回股利收入应缴纳个人所得税：

（316-12-76）×20％=45.6（万元）

作为有限公司，其三个纳税事项合计应当缴纳个人所得税与企业所得税为：

0+76+45.6=121.6（万元）

然后再计算出投资人经营这个公司，在所得税上的税收负担率为：

121.6÷316×100％=38.48％

（3）阶段结论。

将两种性质企业的税收负担进行比较，有限公司的税收负担水平比合伙企业的税收负担水平高8.95个百分点（38.48％-29.53％）。在这样的情况下，显然有限责任公司的税收负担比较高。

也就是说，从税收的角度讲，李睿坤和他的朋友应当注册合伙资企业比较好。

分析结论：

如果不做任何策划，通过上述分析我们可以发现，他们应当设立一个合伙企业去做经营。

那么，这个结论是不是绝对正确的呢？下面我们先对相关因子做些调整，然后做具体分析。

（4）策划后的税收负担情况分析。

适当提高投资人月工资，为8000元下税收负担水平。

假设在他们注册成立的有限公司的基础上进行进一步分析，两个人股权所占比重各为50％（现实生活中这种情况很少出现，这里的假设为了公平）。在新税法条件下，有限责任公司所发生的合理性工资可以在企业所得税前列支。这里我们假设将两个老板的月工资以每月8000元发放，即全年发放工资9.6万元，并且已经得到当地主管税务机关的认可。

其一，工资的税收负担。公司如果给老板李睿坤每月发放8000元工资，则其投资者个人年度工资薪金收入应缴纳个人所得税：

[（9.6-6）×3％]×2=0.216（万元）

其二，企业所得税。公司年度应缴纳企业所得税：

该公司在支付了两个股东的全年的工资合计19.2万元以后，其利润为296.8万元（316-9.6×2），已经低于300万元。

根据财政部和税务总局在《关于实施小微企业普惠性税收减免政策的通知》（财税〔2019〕13号）的规定，对小型微利企业年应纳税所得额不超过100万元的部分，减按25％计入应纳税所得额，按20％的税率缴纳企业所得税；对年应纳税所得额超过100万元但不超过300万元的部分，减按50％计入应纳税所得额，按20％的税率缴纳企业所得税。

上述小型微利企业指从事国家非限制和禁止行业，且同时符合年度应纳税所得额不超过300万元、从业人数不超过300人、资产总额不超过5000万元等三个条件的企业。

从业人数，包括与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数。所称从业人数和资产总额指标，应按企业全年的季度平均值确定。具体计算公式如下：

季度平均值=（季初值+季末值）÷2

全年季度平均值=全年各季度平均值之和÷4

年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

根据上述规定，公司年度应缴纳企业所得税：

100×25％×20％+（316-100-19.2）×50％×20％

=5+19.68=24.68（万元）

其三，红利应缴纳个人所得税。投资者个人分回股利收入应缴纳个人所得税：

（316-9.6×2-24.68）×20％=54.424（万元）

从投资人的角度讲，其缴纳个人所得税和企业所得税三个纳税事项合计为：

0.216+24.68+54.424=79.32（元）

然后再计算出投资人经营这个公司，在所得税上的税收负担率为：

79.32÷316×100％=25.10％

后面，我们以投资人月工资为1.7万元、4万元、6万元等条件下进行分别测算，并将上述分析汇总起来，就得到如下数据（见《工资与综合税收对照表》）。具体分析有关数据我们可以发现如下有趣的情况：如果不进行策划，有限公司的税收负担水平比合伙企业的税收负担水平高8.95个百分点（38.48％-29.53％）。在这样的情况下，显然有限责任公司的税收负担比较高。但是，当可以在税前列支的费用增加时，其情况就发生了变化。当工资费用增加到19.2万元的时候，税收负担率就下降到25.10％，比合伙制企业的税收负担率低4.43个百分点。后面的情况就变化不大了。

策划结论：

对于投资者而言，经营平台存在税收策划的空间和可能。

（1）如果不做任何税收策划，显然应当选择合伙企业或者个人独资企业

（2）如果既是投资人，又是实际经营者，在实际经营过程中就应当注意：通过费用的策划可能影响到企业的经营成果。

（3）投资人的工资支付存在策划的空间。

注意事项：

这里我们是通过工资选项来进行具体分析，对于老板的工资发放问题的涉税策划是一个复杂问题，需要全面分析和考量。这里需要提醒投资人注意的是以下三点。

（1）工资的“合理性”必须得到主管税务机关的认可。根据现行政策，对于应当计缴企业所得税的企业可以根据实际情况和需要核发员工的工资，包括在职投资人的工资支出，也就是税法规定的“合理的工资”支出。在本案例中，为了分析问题方便，我们仅假设了同口径对比分析，但是，对于一个具体公司而言，则可以在合理性上做文章。

（2）注意企业所得税的适用税率。本案例分析如果基于小型企业的适用税率20％的企业所得税，所产生的结论已经十分明显，但是对企业的财务核算提出更高的要求，否则，一旦计税利润超过标准，企业的税收负担就会相应的上升5个百分点。

（3）注意小型企业的标准。我国适用低税率的小型企业有三个临界点：一是年度应纳税所得额；二是从业人数；三是资产总额。而三个标准又会发生阶段性变化，因此，纳税人需要根据政策的变化随时调整。