9.1　实收资本

我国有关法律规定，投资者设立企业首先必须投入资本。《企业法人登记管理条例》规定，企业申请开业，必须具备国家规定的与其生产经营和服务规模相适应的资金。为了反映和监督投资者投入资本的增减变动情况，企业必须按照国家统一的会计制度的规定进行实收资本的核算，真实地反映所有者投入企业资本的状况，维护所有者各方在企业的权益。除股份有限公司以外，其他各类企业应通过“实收资本”科目核算，股份有限公司应通过“股本”科目核算。

企业收到所有者投入企业的资本后，应根据有关原始凭证（如投资清单、银行通知单等），分别不同的出资方式进行会计处理。

9.1.1　接受现金资产投资

（1）股份有限公司以外的企业接受现金资产投资

【例9-1】甲、乙、丙共同投资设立紫竹公司，注册资本为2000000元，甲、乙、丙持股比例分别为60％、25％和15％。按照章程规定，甲、乙、丙投入资本分别为1200000元、500000元和300000元。紫竹公司已如期收到各投资者一次缴足的款项。紫竹公司在进行会计处理时，应编制会计分录如下：

借：银行存款　　　　2000000

　　贷：实收资本——甲　　　　1200000

　　　　　　　　——乙　　　　500000

　　　　　　　　——丙　　　　300000

实收资本的构成比例即投资者的出资比例或股东的股份比例，是确定所有者在企业所有者权益中所占的份额和参与企业财务经营决策的基础，也是企业进行利润分配或股利分配的依据，同时还是企业清算时确定所有者对净资产的要求权的依据。

（2）股份有限公司接受现金资产投资

股份有限公司发行股票时，既可以按面值发行股票，也可以溢价发行（我国目前不准许折价发行）。股份有限公司在核定的股本总额及核定的股份总额的范围内发行股票时，应在实际收到现金资产时进行会计处理。

【例9-2】紫竹公司发行普通股10000000股，每股面值1元，每股发行价格5元。假定股票发行成功，股款50000000元已全部收到，不考虑发行过程中的税费等因素。根据上述资料，紫竹公司应做如下账务处理。

应计入“资本公积”科目的金额=50000000-10000000=40000000（元）

编制会计分录如下：

借：银行存款　　　　50000000

　　贷：股本　　　　10000000

　　　　资本公积——股本溢价　　　　40000000

本例中，紫竹公司发行股票实际收到的款项为50000000元，应借记“银行存款”科目；实际发行的股票面值为10000000元，应贷记“股本”科目，按其差额，借记“资本公积——股本溢价”科目。

9.1.2　接受非现金资产投资

我国《公司法》规定，股东可以用货币出资，也可以用实物、知识产权、土地使用权等可以用货币估价并可以依法转让的非货币财产作价出资；但是，法律、行政法规规定不得作为出资的财产除外。对作为出资的非货币财产应当评估作价，核实财产，不得高估或者低估作价。法律、行政法规对评估作价有规定的，从其规定。全体股东的货币出资金额不得低于有限责任公司注册资本的30％。

企业接受非现金资产投资时，应按投资合同或协议约定价值确定非现金资产价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。

（1）接受投入固定资产

企业接受投资者作价投入的房屋、建筑物、机器设备等固定资产，应按投资合同或协议约定价值确定固定资产价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。

【例9-3】紫竹公司于设立时收到乙公司作为资本投入的不需要安装的机器设备一台，合同约定该机器设备的价值为2000000元，增值税进项税额为260000元（假设不允许抵扣）。合同约定的固定资产价值与公允价值相符，不考虑其他因素，紫竹公司进行会计处理时，应编制会计分录如下。

借：固定资产　　　　2260000

　　贷：实收资本——乙公司　　　　2260000

本例中，该项固定资产合同约定的价值与公允价值相符，并且紫竹公司接受的固定资产投资产生的相关增值税进项税额不允许抵扣，因此，固定资产应按合同约定价值与增值税进项税额的合计金额2260000元入账。紫竹公司接受乙公司投入的固定资产按合同约定全额作为实收资本，可按2260000元的金额贷记“实收资本”科目。

（2）接受投入材料物资

企业接受投资者作价投入的材料物资，应按投资合同或协议约定价值确定材料物资价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。

【例9-4】紫竹公司于设立时收到B公司作为资本投入的原材料一批，该批原材料投资合同或协议约定价值（不含可抵扣的增值税进项税额部分）为100000元，增值税进项税额为13000元。B公司已开具了增值税专用发票。

假设合同约定的价值与公允价值相符，该进项税额允许抵扣，不考虑其他因素，紫竹公司在进行会计处理时，应编制会计分录如下：

借：原材料　　　　100000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　13000

　　贷：实收资本——B公司　　　　113000

本例中，原材料的合同约定价值与公允价值相符，因此，可按照100000元的金额借记“原材料”科目；同时，该进项税额允许抵扣，因此增值税专用发票上注明的增值税税额13000元，应借记“应交税费——应交增值税（进项税额）”科目。紫竹公司接受的B公司投入的原材料按合同约定全额作为实收资本，因此可按113000的金额贷“”。

（3）接受投入无形资产

企业收到以无形资产方式投入的资本，应按投资合同或协议约定价值确定无形资产价值（但投资合同或协议约定价值不公允的除外）和在注册资本中应享有的份额。

【例9-5】紫竹公司于设立时收到A公司作为资本投入的非专利技术一项，该非专利技术投资合同约定价值为60000元，同时收到B公司作为资本投入的土地使用权一项，投资合同约定价值为80000元。假设紫竹公司接受该非专利技术和土地使用权符合国家注册资本管理的有关规定，可按合同约定作实收资本入账，合同约定的价值与公允价值相符，不考虑其他因素。紫竹公司在进行会计处理时，应编制会计分录如下：

借：无形资产——非专利技术　　　　60000

　　　　　　——土地使用权　　　　80000

　　贷：实收资本——A公司　　　　60000

　　　　　　　　——B公司　　　　80000

本例中，非专利技术与土地使用权的合同约定价值与公允价值相符，因此，可分别按照60000元和80000元的金额借记“无形资产”科目。A、B公司投入的非专利技术和土地使用权按合同约定全额作为实收资本，因此可分别按60000元和80000元的金额贷记“实收资本”科目。

9.1.3　实收资本（或股本）的增减变动

一般情况下，企业的实收资本应相对固定不变，但在某些特定情况下，实收资本也可能发生增减变化。我国企业法人登记管理条例中规定，除国家另有规定外，企业的注册资金应当与实收资本相一致，当实收资本比原注册资金增加或减少的幅度超过20％时，应持资金信用证明或者验资证明，向原登记主管机关申请变更登记。如擅自改变注册资本或抽逃资金，要受到工商行政管理部门的处罚。

（1）实收资本（或股本）的增加

企业增加资本的途径如图9-1所示。

需要注意的是，由于资本公积和盈余公积均属于所有者权益，用其转增资本时，如果是独资企业比较简单，直接结转即可。如果是股份公司或有限责任公司应该按照原投资者出资比例相应增加各投资者的出资额。

【例9-6】甲、乙、丙三人共同投资设立紫竹公司，原注册资本为4000000元，甲、乙、丙分别出资500000元、2000000元和1500000元。为扩大经营规模，经批准，紫竹公司注册资本扩大为5000000元，甲、乙、丙按照原出资比例分别追加投资125000元、500000元和375000元。紫竹公司如期收到甲、乙、丙追加的现金投资。紫竹公司会计分录如下：

借：银行存款　　　　1000000

　　贷：实收资本——甲　　　　125000

　　　　　　　　——乙　　　　500000

　　　　　　　　——丙　　　　375000

本例中，甲、乙、丙按原出资比例追加实收资本，因此，紫竹公司应分别按照125000元、500000元和375000元的金额贷记“实收资本”科目中甲、乙、丙明细分类账。

【例9-7】承【例9-6】，因扩大经营规模需要，经批准，紫竹公司按原出资比例将资本公积1000000元转增资本。紫竹公司会计分录如下：

借：资本公积　　　　1000000

　　贷：实收资本——甲　　　　125000

　　　　　　　　——乙　　　　500000

　　　　　　　　——丙　　　　375000

本例中，资本公积1000000元按原出资比例转增实收资本，因此，紫竹公司应分别按照125000元、500000元和375000元的金额贷记“实收资本”科目中甲、乙、丙明细分类账。

【例9-8】承【例9-6】，因扩大经营规模需要，经批准，紫竹公司按原出资比例将盈余公积1000000元转增资本。紫竹公司会计分录如下：

借：盈余公积　　　　1000000

　　贷：实收资本——甲　　　　125000

　　　　　　　　——乙　　　　500000

　　　　　　　　——丙　　　　375000

本例中，盈余公积1000000元按原出资比例转增实收资本，因此，紫竹公司应分别按照125000元、500000元和375000元的金额贷记“实收资本”科目中甲、乙、丙明细分类账。

（2）实收资本（或股本）的减少

企业减少实收资本应按法定程序报经批准，股份有限公司采用收购本公司股票方式减资的，按股票面值和注销股数计算的股票面值总额冲减股本，投注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额冲减股本溢价，股本溢价不足冲减的，再冲减盈余公积直至未分配利润。如果购回股票支付的价款低于面值总额的，所注销库存股的账面余额与所冲减股本的差额作为增加股本溢价处理。

【例9-9】紫竹公司2×19年12月31日的股本为100000000股，面值为1元，资本公积（股本溢价）30000000元，盈余公积40000000元。经股东大会批准，紫竹公司以现金回购本公司股票20000000股并注销。假定紫竹公司按每股2元回购股票，不考虑其他因素，紫竹公司的会计处理如下：

（1）回购本公司股票时：

借：库存股　　　　40000000

　　贷：银行存款　　　　40000000

库存股成本=20000000×2=40000000（元）

（2）注销本公司股票时：

借：股本　　　　20000000

　　资本公积——股本溢价　　　　20000000

　　贷：库存股　　　　40000000

应冲减的资本公积=20000000×2-20000000×1=20000000（元）

【例9-10】承【例9-9】，假定紫竹公司按每股3元回购股票，其他条件不变，紫竹公司的会计处理如下：

（1）回购本公司股票时：

借：库存股　　　　60000000

　　贷：银行存款　　　　60000000

库存股成本=20000000×3=60000000（元）

（2）注销本公司股票时：

借：股本　　　　20000000

　　资本公积——股本溢价　　　　30000000

　　盈余公积　　　　10000000

　　贷：库存股　　　　60000000

应冲减的资本公积=20000000×3-20000000×1=40000000（元）

由于应冲减的资本公积大于公司现有的资本公积，所以只能冲减资本公积30000000元，剩余的10000000元应冲减盈余公积。

【例9-11】承【例9-9】，假定紫竹公司按每股0.9元回购股票，其他条件不变，紫竹公司的会计处理如下：

（1）回购本公司股票时：

借：库存股　　　　18000000

　　贷：银行存款　　　　18000000

库存股成本=20000000×0.9=18000000（元）

（2）注销本公司股票时：

借：股本　　　　20000000

　　贷：库存股　　　　18000000

　　　　资本公积——股本溢价　　　　2000000

应增加的资本公积=20000000×1-20000000×0.9=2000000（元）

由于折价回购，股本与库存股成本的差额2000000元应作为增加资本公积处理。