第2节 账簿、凭证管理

【理论要点】

本节主要介绍个体工商户建账管理、财务会计制度管理、发票的管理和使用以及会计档案管理。

【点税成金】

《税法征管法》规定，纳税人、扣缴义务人应自领取营业执照之日起15日内按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置账簿，根据合法、有效凭证记账，进行核算。

扣缴义务人应当在法定扣缴义务发生之日起10日内，按照所代扣、代收的税种，分别设置代扣代缴、代收代缴税款账簿。

◆个体工商户建账管理

2006年12月7日，国家税务总局发布了《个体工商户建账管理暂行办法》，对于个体工商户建账的具体要求作了详尽规定：

（1）符合下列情形之一的个体工商户应当设置复式账。

① 注册资金在20万元以上的。

② 销售增值税应税劳务的纳税人或营业税纳税人月销售（营业）额在40 000元以上；从事货物生产的增值税纳税人月销售额在60 000元以上；从事货物批发或零售的增值税纳税人月销售额在80 000元以上的。

③ 省级税务机关确定应设置复式账的其他情形。

建立复式账的个体工商户应设置总分类账、明细分类账、日记账等，进行财务会计核算，如实记载财务收支情况，其成本、费用列支及其他财务管理规定按照《个体工商户个人所得税计税办法（试行）》执行。

（2）符合下列情形之一的个体工商户，应设置简易账，并积极创造条件设置复式账。

① 注册资金在10万元以上20万元以下的。

② 销售增值税应税劳务的纳税人或营业税纳税人月销售（营业）额在15 000元至40 000元；从事货物生产的增值税纳税人月销售额在30 000元至60 000元；从事货物批发或零售的增值税纳税人月销售额在40 000元至80 000元的。

③ 省级税务机关确定应当设置简易账的其他情况。

建立简易账的个体工商户应建立经营收入账、经营费用账、库存商品（材料）购进账、库存商品（材料）盘点表、利润表，以收支方式记录、反映生产经营情况并进行简易会计核算。

纳税人、扣缴义务人会计制度健全，能够通过计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款情况的，其计算机输出的完整的书面会计记录，可视同会计账簿；纳税人、扣缴义务人会计制度不健全，不能通过计算机正确、完整计算其收入和所得或者代扣代缴、代收代缴税款情况的，应当建立总账及与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的其他账簿。

◆财务会计制度管理

纳税人的财务会计制度及其处理办法，是其进行会计核算的依据，直接关系到计税依据是否真实合理。《税收征管法》及其实施细则规定：从事生产、经营的纳税人应当自领取税务登记证件之日起15日内，将其财务、会计制度或者财务、会计处理办法和会计核算软件报送税务机关备案。如果纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定相抵触，则依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。

纳税人、扣缴义务人采用电子计算机记账的，应当在使用前将其记账软件、程序和使用说明书及有关资料报送主管税务机关备案。

◆发票的管理和使用

发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证。它是确定经济收支行为发生的法定凭证，是会计核算的原始依据，也是税务稽查的重要依据。2010年12月8日国务院第136次常务会议通过了修改《中华人民共和国发票管理办法》（以下简称《发票管理办法》）的决定，从2011年2月1日起施行。国家税务总局随即下发国家税务总局令第25号《中华人民共和国发票管理办法实施细则》，对发票的印制、领购，发票的开具和保管，发票的检查等做出规定。税务机关是发票的主管机关，负责发票的印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中应当按规定开具、使用、取得发票。国家根据税收征收管理的需要，积极推广使用税控装置。纳税人应当按照规定安装、使用税控装置，不得损毁或者擅自改动税控装置。发票的管理权限按流转税主体税种划分，增值税纳税人使用的发票由国家税务局管理，如增值税专用发票，工业、商业企业销货发票，加工修理发票等。营业税纳税人使用的发票由地方税务局管理，如服务业、建筑安装业、运输业、金融保险业等开具的结算营业收入的各种发票。

1.发票的种类

发票种类繁多，主要是按行业特点和纳税人的生产经营项目分类，每种发票都有特定的使用范围。

（1）增值税专用发票（简称“专用发票”）。此发票只限于增值税一般纳税人领购使用，增值税小规模纳税人和非增值税纳税人不得领购使用。

（2）普通发票。普通发票主要是由营业税纳税人和增值税小规模纳税人使用，增值税一般纳税人在不能开具专用发票的情况下也可使用普通发票，所不同的是具体种类要按适用范围选择。普通发票由行业发票和专用发票组成，前者适用于某个行业的经营业务，后者仅适用于某一经营项目，可以说专用发票是在行业发票划分基础上的再细分，它的作用是为了控制一些特定经营项目的税收征管和社会经济管理，除此以外其结算内容在票面设计上也有特殊要求，如广告费用结算发票、出售地下水专用发票、商品房销售发票等。

① 增值税纳税人使用的普通发票。主要有工业企业产品销售统一发票、工业企业材料销售统一发票、工业企业加工产品统一发票、商业零售统一发票、商业批发统一发票、农林牧水产品收购统一发票、废旧物资收购发票、机动车专项修理专用发票、电力局电力销售专用发票、自来水公司水销售专用发票、公共事业联合收费处缴费专用发票、临时经营发票等。

② 营业税纳税人使用的普通发票。主要有建筑安装企业统一发票、旅店业统一发票、饮食业统一发票、广告业统一发票、社会服务业统一发票、代理购销业务统一发票、商品房销售专用发票、社会办医疗机构收费统一发票、产权交易专用发票、全国联运行业统一发票、水路货运结算发票、临时经营发票等。

③ 专业发票。专业发票是指国有金融、保险企业的存货、汇兑、转账凭证、保险凭证；国有邮政、电信企业的邮票、邮单、话务、电报收据；国有铁路、民用航空企业和交通部门、国有公路、水上运输企业的客票、货票等。经国家税务总局或者省、自治区税务机关批准，专业发票可由政府和主管部门自行管理，不套印税务机关的统一发票监制章，也可根据税收征管的需要纳入统一发票管理。

2.发票的印制

增值税专用发票由国务院税务主管部门确定的企业印制；其他发票，按照国务院税务主管部门的规定，由省、自治区、直辖市税务机关确定的企业印制。印制发票应当使用国务院税务主管部门确定的全国统一的发票防伪专用品。全国统一发票监制章的式样和发票版面印刷的要求由国务院税务主管部门规定。发票监制章由省、自治区、直辖市税务机关制作。禁止私自印制、伪造、变造发票，禁止非法制造发票的防伪专用品，禁止伪造发票监制章。

3.发票的领购

（1）发票领购的适用范围。

① 依法办理税务登记的单位和个人，在领取“税务登记证”后可以申请领购发票，属于法定的发票领购对象。

② 依法不需要办理税务登记的单位，在发生临时经营业务需要使用发票时，可以凭单位介绍信和其他有效证件，到税务机关代开发票。

③ 临时到本省、自治区、直辖市以外从事经营活动的单位和个人，凭所在地税务机关开具的“外出经营税收管理证明”，在办理纳税担保的前提下，可向经营地税务机关申请领购经营地的发票。

（2）发票领购手续。按照发票管理法规的规定，需要领购发票的单位和个人，应当持税务登记证件、经办人身份证明、按照国务院税务主管部门规定式样制作的发票专用章的印模，向主管税务机关办理发票领购手续。主管税务机关根据领购单位和个人的经营范围和规模，确认领购发票的种类、数量以及领购方式，在5个工作日内发给单位和个人发票领购簿。单位和个人领购发票时，应当按照税务机关的规定报告发票使用情况，税务机关应当按照规定进行查验。需要临时使用发票的单位和个人，可以凭购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动的书面证明、经办人身份证明，直接向经营地税务机关申请代开发票。

税务机关对外省、自治区、直辖市来本辖区从事临时经营活动的单位和个人领购发票的，可以要求其提供保证人或者根据所领购发票的票面限额以及数量交纳不超过1万元的保证金，并限期缴销发票。

（3）统印发票领购操作要点。统印发票的领购方式有如下3种：

一是批量供应。税务机关根据用票单位业务量对发票需求量的大小，确定一定时期内的合理领购数量，用量大的可以按月提供，用量不太大的可以按季领购，防止其积存较多发票而引起管理上的问题。这种方式主要适用于财务制度较健全、有一定经营规模的纳税人。

二是交旧购新。用票单位交回旧的（即已填用过的）发票存根联，经主管税务机关审核后留存，才允许再领购新发票。主管税务机关对旧发票存根联进行审核，主要看其存根联是否按顺序号完整保存，作废发票是否全份缴销，填开的内容是否真实、完整、规范等。

三是验旧购新。这种方式与交旧购新基本相同，主要一点区别是税务机关审验旧发票存根以后，由用票单位自己保管。

后两种方式适用于财务制度不太健全、经营规模不大的单位和个体工商业户，以便于税务机关及时检查并纠正其发票使用过程中出现的问题。

用票单位应根据其适用的发票领购方式办理发票领购手续。在初次办理统印发票的领购时，应填写“发票领购申请审批表”，经核准后，持“普通发票领购簿”、单位公章、经办人印章等到主管税务机关办理发票领购手续，按规定交纳发票工本费，并取得收据。

发票领购以后，应与“发票领购簿”记载的种类、数量、字迹、号码进行核对，确认无误后由用票单位履行签收手续。

对于再次领购发票的用票单位，用票单位或其税务代理人应按税务机关发票保管与使用规定，认真审查发票存根联的各项内容，对于发现的问题应由用票单位予以纠正，再按用票单位适用的购票方式办理发票领购手续。

对于用票单位已经发生的发票丢失、发票使用不符合规范等问题，用票单位或由其税务代理人指导用票单位向主管税务机关提交检查报告，并办理有关手续。

4.发票的开具和保管

销售商品、提供服务以及从事其他经营活动的单位和个人，在对外发生经营业务收取款项时，收款方应向付款方开具发票；特殊情况下由付款方向收款方开具发票，单位和个人在购买商品、接受服务以及从事其他经营活动支付款项时，应当向收款方取得发票。取得发票时，不得要求变更品名和金额。不符合规定的发票，不得作为财务报销凭证，任何单位和个人都有权拒收。

（1）发票填开的基本规定。

① 发票只限于用票单位和个人自己填开使用，不得转借、转让、代开发票；未经国家税务机关批准不得拆本使用发票。

② 单位和个人只能按照国家税务机关批准印制或购买的发票使用，不得用“白条”和其他票据代替发票使用，也不得自行扩大专业发票的使用范围。

③ 凡销售商品、提供服务以及从事其他经营业务活动的单位和个人，对外发生经营业务收取款项，收款方应如实向付款方填开发票；特殊情况下由付款方向收款方开具发票。

④ 使用发票的单位和个人必须在实现经营收入或者发生纳税义务时填开发票，未发生经营业务一律不准填开发票。

⑤ 单位和个人填开发票时，必须按照规定的时限、号码顺序填开。填写时必须项目齐全，内容真实，字迹清楚，全份一次复写，各联内容完全一致，并加盖单位财务印章或者发票专用章。对于填开发票后，发生销货退回或者折价的，在收回原发票或取得对方国家税务机关的有效证明后，方可填开红字发票，用票单位和个人填错发票，应书写或加盖“作废”字样，完整保存各联备查。用票单位和个人丢失发票应及时报告主管税务机关，并在报刊、电视等新闻媒介上公开声明作废，同时接受税务机关的处理。

（2）增值税专用发票的填开。一般纳税人填开增值税专用发票除按上述规定填开外，还应执行下列规定：

① 一般纳税人销售货物（包括视同销售货物在内）、应税劳务必须向购买方开具专用发票，但下列情况不得开具专用发票：

A.向消费者销售应税项目、销售免税项目。

B.销售报关出口的货物，在境外销售应税劳务。

C.将货物用于非应税项目，将货物用于集体福利或个人消费，将货物无偿赠送他人，提供非应税劳务（应当征收增值税的除外），转让无形资产或销售不动产。

向小规模纳税人销售应税项目，可以不开具专用发票。

② 一般纳税人必须按规定的时限开具专用发票：

A.采用预收货款、托收承付、委托银行收款结算方式的，为货物发出的当天。

B.采用交款提货结算方式的，为收到货款的当天。

C.采用赊销、分期付款结算方式的，为合同约定的收款日期的当天。

D.设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，按规定应当征收增值税的，为货物移送的当天。

E.将货物交付他人代销的，为收到受托人送交的代销清单的当天。

F.将货物作为投资提供给其他单位或个人经营者，为货物移送的当天。

G.将货物分配给股东，为货物移送的当天。

③ 一般纳税人经国家税务机关批准采用汇总方式填开增值税专用发票的，应当附有国家税务机关统一印制的销货清单。

④ 销售货物并向购买方开具专用发票后，如发生退货或销售折让，应视不同情况分别按以下规定办理：

A.购买方在未付贷款并且未作账务处理的情况下，须将原专用发票的发票联和抵扣联主动退还销售方。销售方收到后，应在该发票联和抵扣联及有关的存根联、记账上注明“作废”字样，整套保存，并重新填开退货后或销售折让后所需的专用发票。

B.在购买方已付货款，或者货款未付但已作账务处理，专用发票发票联及抵扣联无法退还的情况下，购买方必须取得当地主管国家税务机关开具的“开具红字增值税专用发票通知单”（以下简称“通知单”）送交销售方，作为销售方开具红字专用发票的合法依据。销售方在未收到通知单以前，不得开具红字专用发票；收到通知单后，根据退回货物的数量、价款或折让金额向购买方开具红字专用发票，红字专用发票的存根联、记账联作为销售方扣减当期销项税额的凭证，其发票联和抵扣联作为购买方扣减项税额的凭证。

购买方收到红字专用发票后，应将红字专用发票所注明的增值税从当期进项税额中扣减。如不扣减，造成不纳税或少纳税的，属于偷税行为。

⑤ 凡具备使用电子计算机开具专用发票条件的一般纳税人，可以向主管国家税务机关提交申请报告以及按照专用发票（机外发票）格式用电子计算机制作的模拟样张，根据会计操作程序用电子计算机制作的最近月份的进货、销货及库存清单及电子计算机设备的配置情况等，经主管国家税务机关批准，购领由国家税务机关监制的机打发票填开使用。

开具发票的单位和个人应当建立发票使用登记制度，并定期向主管税务机关报告发票使用情况，应当按照税务机关的规定存放和保管发票，不得擅自损毁。已开具的发票存根联和发票登记簿应当保存5年。

5.发票的检查

税务机关在发票管理中有权进行下列检查：

① 检查印制、领购、开具、取得、保管和缴销发票的情况。

② 调出发票查验。

③ 查阅、复制与发票有关的凭证、资料。

④ 向当事各方询问与发票有关的问题和情况。

⑤ 在查处发票案件时，对与案件有关的情况和资料，可以记录、录音、录相、照相和复制。

印制、使用发票的单位和个人，必须接受税务机关依法检查，如实反映情况，提供有关资料，不得拒绝、隐瞒。税务人员进行检查时，应当出示税务检查证。税务机关需要将已开具的发票调出查验时，应当向被查验的单位和个人开具发票换票证。发票换票证与所调出查验的发票有同等效力。被调出查验发票的单位和个人不得拒绝接受。税务机关需要将空白发票调出查验时，应当开具收据；经查无问题的，应当及时返还。

单位和个人从中国境外取得的与纳税有关的发票或者凭证，税务机关在纳税审查时有疑义的，可以要求其提供境外公证机构或者注册会计师的确认证明，经税务机关审核认可后，方可作为记账核算的凭证。

税务机关在发票检查中需要核对发票存根联与发票联填写情况时，可以向持有发票或者发票存根联的单位发出发票填写情况核对卡，有关单位应当如实填写，按期报回。

6.罚则

私自印制、伪造、变造发票，非法制造发票防伪专用品，伪造发票监制章的，由税务机关没收违法所得，没收、销毁作案工具和非法物品，并处1万元以上5万元以下的罚款；情节严重的，并处5万元以上50万元以下的罚款；对印制发票的企业，可以并处吊销发票准印证；构成犯罪的，依法追究刑事责任。

有下列情况之一的，由税务机关处1万元以上5万元以下的罚款；情节严重的，处5万元以上50万元以下的罚款；有违法所得的予以没收：

① 转借、转让、介绍他人转让发票、发票监制章和发票防伪专用品的。

② 知道或者应当知道是私自印制、伪造、变造、非法取得或者废止的发票而受让、开具、存放、携带、邮寄、运输的。

◆会计档案管理

从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人必须按照国务院财政、税务主管部门的规定期限保管账簿、记账凭证、完税凭证及其他有关资料，法律、行政法规另有规定的除外。账簿、会计凭证、报表、完税凭证及其他有关资料应当保存10年。账簿、记账凭证、完税凭证及其他有关资料不得伪造、变造或者擅自损毁。